Практика применения контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов с клиентами

В соответствии с Федеральным законом от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» теперь контрольно-кассовая техника (ККТ) должна применяться не только при денежных расчетах, но и при расчетах с использованием платежных карт.
Согласно ст. 2 данного Закона с 27 июня 2003 г. выдавать кассовый чек необходимо не только при расчетах с населением. Если наличными расплачивается юридическое лицо, то сторона, принимающая деньги, должна провести их через контрольно-кассовую машину и выдать чек. Таким образом, независимо от статуса покупателя или заказчика (обычное физическое лицо, индивидуальный предприниматель или юридическое лицо) при расчетах наличными деньгами (или с использованием платежной карточки) ему положено выдать кассовый чек.
Федеральный закон N 54-ФЗ предусматривает так же, как и ранее действовавший Закон РФ от 18 июня 1993 г. N 5215-1 «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением» альтернативные варианты оформления расчетов. Так, согласно п. 2 ст. 2 Федерального закона N 54-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения ККТ в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности. Порядок применения таких бланков, а также порядок утверждения их форм, учета, хранения и уничтожения устанавливает Правительство РФ.
Рассмотрим несколько спорных ситуаций, возникших за период действия нового Закона.

ККТ и услуги нотариуса

При приеме наличных денег за услуги частным нотариусам применять ККТ не нужно. Такая позиция изложена в письме МНС России от 14 апреля 2004 г. N 33-0-11/285.
Свои выводы МНС России основывает на нормах Основ законодательства РФ о нотариате (от 11 февраля 1993 г. N 4462-1), согласно которому нотариальные действия могут совершать как государственные, так и частные нотариусы. При этом за услуги государственных нотариусов взимается государственная пошлина, и при оплате кассовый аппарат не применяется.
Частные нотариусы за свои услуги взимают плату по тарифам, соответствующим размерам государственной пошлины, т.е. фактически услуги частных нотариусов оплачиваются в том же размере, что и услуги государственных.
Согласно Основам законодательства о нотариате частные нотариусы имеют те же права, что и государственные. Отсюда делается вывод о том, что и плату за свои услуги они могут принимать, также как и государственные нотариусы, без применения ККТ.
Одновременно авторы письма дают рекомендации нотариусам по оформлению приема наличных денег. Единственным документом, подтверждающим оплату нотариальных действий, является реестр регистрации нотариальных действий. В нем положено указать размер тарифа и то действие, за которое он взимается. Причем такой реестр, по мнению налоговиков, является первичным учетным документом.
Для клиентов частных нотариусов такое решение МНС России означает, что учесть суммы, уплаченные за оформление документов, можно и без чека ККМ. Подтверждать такие расходы будут непосредственно заверенные нотариусом документы, в которых указывается и сумма взысканного тарифа (либо их копии, заверенные организацией).

ККТ при оказании юридических услуг адвокатами

У контролирующих органов относительно применения ККТ адвокатами совсем иная позиция (неофициальная).
В соответствии с п. 2 ст. 4 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ (в ред. от 31 декабря 2002 г.) «О бухгалтерском учете» адвокаты, осуществляющие адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете, приравниваются в отношении порядка ведения учета хозяйственных операций к гражданам, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
Для учреждений, оказывающих платные адвокатские услуги, Минфином России не утверждались в качестве документов строгой отчетности какие-либо квитанции по приему наличных денег от населения. Таким образом, адвокатские образования при осуществлении наличных денежных расчетов с клиентами должны применять контрольно-кассовую технику либо осуществлять денежные расчеты за адвокатские услуги через кредитные учреждения (посредством безналичных расчетов).
При этом применение контрольно-кассовой техники в адвокатской палате при осуществлении приема отчислений адвокатами на нужды адвокатской палаты не предусмотрено Федеральным законом N 54-ФЗ, т.к. это не является реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

ККТ при приеме металлолома

Организации и предприниматели, принимающие за наличный расчет металлолом, обязаны применять ККТ. Такая позиция изложена в письме МНС России от 9 апреля 2004 г. N 33-0-11/281, в подтверждение которой налоговое ведомство ссылается на п. 3 ст. 2 Федерального закона N 54-ФЗ. Этот пункт содержит перечень видов деятельности, при осуществлении которых ККМ применять не обязательно. Приема металлолома среди этих видов деятельности нет, следовательно, кассовый аппарат при приеме металла необходим.
Вывод налоговых органов не безупречен. В пункте 1 ст. 2 Закона говорится, что ККТ должны применять организации и предприниматели в случаях продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг. Точно такое же правило прописано и в ст. 1 Закона, где дается расшифровка наличных денежных расчетов. Значит, чек надо выдавать только тогда, когда организация или предприниматель что-то реализуют за наличный расчет. А в случае приема металлолома реализация происходит у того, кто этот металлолом сдает, а не у того, кто его принимает. Следовательно, применять ККТ должна сторона, сдающая лом, а не принимающая.
Кстати, при приеме утильсырья применять ККТ налоговые органы не требуют.

ККТ при покупке ценных бумаг

При покупке ценных бумаг у населения за наличный расчет или при оплате услуг профессионального участника рынка ценных бумаг необходимо использовать ККТ, поскольку расчет производится наличными. Позиция МНС России изложена в письме от 5 мая 2004 г. N 33-0-11/320.
При продаже ценных бумаг ситуация иная. Согласно п. 3 ст. 2 Закона N 54-ФЗ организации и предприниматели при продаже ценных бумаг могут не использовать ККТ.

ККТ при оказании организациями платных юридических услуг

В письме от 24 августа 2004 г. N 33-0-09/524 «О применении контрольно-кассовой техники и бланков строгой отчетности» Министерство РФ по налогам и сборам следующим образом обосновало применение ККТ организациями, оказывающими платные юридические услуги.
В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с. использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Также в соответствии с п. 2 ст. 2 Федерального закона организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством РФ, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности.
Министерство финансов РФ письмом от 20 апреля 1995 г. N 16-00-30-35 утвердило квитанцию (форма по ОКУД 0700001,0700002), выдаваемую заказчикам предприятиями Федеральной службы лесного хозяйства РФ, в качестве бланка строгой отчетности при наличных денежных расчетах с населением без применения контрольно-кассовой техники.
Письмом Минфина России от 11 мая 1995 г. N 16-00-30-38 данная форма разрешена для применения только судебно-экспертным учреждениям Министерства юстиции РФ. Указанная форма документа строгой отчетности не предусмотрена к применению при оказании платных юридических услуг населению.
Для организаций и индивидуальных предпринимателей, оказывающих платные юридические услуги, Минфином России не утверждались в качестве бланков строгой отчетности какие-либо квитанции по приему наличных денег от населения, следовательно, денежные расчеты за эти услуги должны осуществляться с применением контрольно-кассовой техники либо через кредитные учреждения (посредством безналичных расчетов).

ККТ при уступке права требования

Использовать ККТ следует при уступке права требования, если за такую уступку организация получает наличные. Например, организация купила телефонные карточки экспресс-оплаты мобильной связи. Затем она их не продала и уступила право требования по карточкам другому лицу (физическому или юридическому — не важно) за наличные деньги. Раз организация получила «наличку», то следует применить ККТ. Позиция МНС России изложена в письме N 33-0-11/320.
Что касается Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин, то в них не говорится о том, что в фирменном клише обязательно должно присутствовать юридическое название организации или фамилия предпринимателя.

Расчеты при залоге

Возможность не применять ККТ при получении денег, поступающих в качестве залога, подтверждена в письме МНС России N 33-0-11/320. Федеральный закон N 54-ФЗ обязывает использовать ККТ только в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Получение денег в качестве залога невозможно причислить к торговым операциям или услугам, соответственно, пробивать кассовый чек не нужно.

ККТ при займе

Если организация получает заем наличными, применять ККТ в этом случае не нужно, т.к. Федеральный закон N 54-ФЗ обязывает организации и предпринимателей использовать ККТ при расчетах наличными в случаях продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг. При получении займа продажи товаров, работ, услуг не происходит. Поэтому организация получает деньги на основании приходного кассового ордера.

О едином кассовом центре

В письме МНС России от 21 апреля 2004 г. N 33-0-14/300 налоговые органы делают вывод о том, что применять ККТ в случае продажи товаров должна каждая организация и, следовательно, магазины (супермаркеты) не могут рассчитываться с покупателями через единый кассовый центр в случае, когда несколько предпринимателей арендуют разные торговые залы, а расчеты с покупателями производятся из одного кассового центра, который принадлежит предпринимателю или юридическому лицу и с которым магазины заключают либо агентский договор, либо договор простого товарищества.
С такой позицией не согласны налоговые консультанты. По их мнению, для обязательного применения ККТ необходимо одновременное выполнение двух условий: должны происходить продажа товара и расчет за него (ст. 2 Закона N 54-ФЗ). В описанном случае выполняется только одно условие: налицо передача товара покупателю, но нет расчета, поэтому об обязательном применении ККТ каждым магазином говорить не приходится. Следовательно, схема с единым кассовым центром имеет право на жизнь. Представляется, что данная позиция является весьма спорной.

Реквизиты в чеке

Спорной является ситуация относительно привлечения к ответственности, если на кассовом чеке неточно названа организация или фамилия предпринимателя.
По мнению контролирующих органов, если в кассовом чеке вместо наименования организации в соответствии с учредительными документами или фамилии предпринимателя указано иное название, то такой чек будет признан недействительным. Основание для этого — письмо Минфина России от 5 января 2004 г. N 16-00-17/2, в котором перечислены все необходимые реквизиты кассового чека. В их число входит и наименование организации. Кроме того, п. 3.2 Типовых правил эксплуатации ККМ при осуществлении денежных расчетов с населением (утверждены письмом Минфина России от 30 августа 1993 г. N 104) предусматривает, что при вводе ККТ в эксплуатацию необходимо установить фирменное клише с наименованием предприятия.
Поэтому, если в чеке указана торговая марка организации или предпринимателя, будут применяться штрафные санкции по ст. 14.5 КоАП РФ как за продажу товаров, оказание услуг или выполнение работ без применения кассового аппарата. Размер штрафа для юридических лиц составит от 300 до 400 МРОТ, для граждан — от 15 до 20 МРОТ, для должностных лиц — от 30 до 40 МРОТ.
Правомерность такой позиции также ставится некоторыми авторами под сомнение. Действительно, в момент оплаты товаров, работ или услуг продавец обязан выдать покупателю чек (ст. 5 Закона N 54-ФЗ). Но Закон о применении ККТ не устанавливает обязательных для кассового чека реквизитов, а следовать указаниям Минфина России, изложенным в письме, организации и индивидуальные предприниматели не обязаны, т.к. оно не является нормативным актом, а носит лишь рекомендательный характер.

Кто может составить протокол

Полномочия налоговых органов при проверке применения контрольно-кассовой техники указаны в Законе.
В соответствии со ст. 7 Закона налоговые органы:
осуществляют контроль за соблюдением организациями и индивидуальными предпринимателями требований указанного Закона;
осуществляют контроль за полнотой учета выручки в организациях и у индивидуальных предпринимателей;
проверяют документы, связанные с применением организациями и индивидуальными предпринимателями контрольно-кассовой техники, получают необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам, возникающим при проведении проверок;
проводят проверки выдачи организациями и индивидуальными предпринимателями кассовых чеков;
налагают штрафы в случаях и порядке, которые установлены Кодексом РФ об административных правонарушениях, на организации и индивидуальных предпринимателей, которые нарушают требования данного Закона.
В соответствии с этой нормой органы внутренних дел взаимодействуют в пределах своей компетенции с налоговыми органами при осуществлении последними указанных в ст. 7 контрольных функций.
Суть данной позиции такова. Специалисты обращают внимание на то, что право налоговых органов на проведение проверок по ККТ не корреспондирует с нормами КоАП РФ, где говорится об уполномоченных органах по составлению соответствующих протоколов, фиксирующих факт совершения правонарушения. Случаи, когда налоговые органы могут составлять протоколы об административном правонарушении, перечислены в ст. 28.3 Кодекса. Это: ст. 15.3-15.9, 15.11, ч. 1 ст. 19.4, ч. 1 ст. 19.5, ст. 19.6, 19.7. Ответственность за продажу товаров, выполнение работ либо оказание услуг без применения ККТ предусмотрена ст. 14.5 КоАП РФ. Как видно, в перечне, когда налоговые органы составляют протокол, случаи с проверками ККТ отсутствуют.
Статья 23.5 КоАП РФ предусматривает компетенцию налоговых органов как органов, уполномоченных рассматривать дела об административных правонарушениях, т.е. привлекать к административной ответственности.
Очевидно, из этого полномочия налоговые органы и выводят право на проведение соответствующих проверок ККТ.
Право проводить контрольные закупки Налоговый кодекс предоставляет Госторгинспекции, право составлять протоколы — сотрудникам милиции. Таким образом, в контрольном мероприятии, например, контрольной закупке должны участвовать, как минимум, три органа с разными полномочиями. Любые акты налоговых органов по результатам их собственной контрольной закупки являются нарушением федерального закона. Такие документы не могут быть доказательством того, что совершено административное правонарушение.
Такая позиция изложена, например, в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 4 февраля 2004 г. по делу А78-3228/03-С2-9/163-Ф02-4598/03-С1; в постановлении ФАС Московского округа от 16 июля 2003 г. по делу N КА-А41/4809-03.
Представляется, что все-таки право у налоговых органов на составление протокола о неприменении ККТ есть. Это право вытекает из общей нормы о праве составления протокола об административном правонарушении должностными лицами органов, уполномоченных рассматривать дела об административных правонарушениях в пределах компетенции соответствующего органа в соответствии с гл. 23 КоАП РФ. Иными словами, если орган уполномочен привлекать к ответственности, значит, есть и право на составление соответствующего протокола (ч. 1 ст. 18.3 КоАП РФ).

Требования к ККТ

Требования к ККТ, используемой организациями и индивидуальными предпринимателями, порядок и условия ее регистрации и применения определяются Правительством РФ. При этом в Федеральном законе N 54-ФЗ прописаны основные требования к ККТ, используемой при наличных расчетах:
она должна быть исправна и опломбирована в установленном порядке;
техника подлежит обязательной регистрации в налоговых органах по месту учета организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика;
она должна иметь фискальную память и эксплуатироваться в фискальном режиме (данное требование вступило в силу с 28 декабря 2003 г.).
Порядок ведения Государственного реестра ККТ, требования к его структуре и составлению сведений, а также федеральный орган исполнительной власти по ведению Государственного реестра ККТ определены Правительством РФ.
В настоящее время модели ККТ, разрешенные к регистрации в налоговых органах, названы в письмах МНС России от 17 декабря 2003 г. N ШС-6-33/1321@, от 6 февраля 2004 г. N 33-0-11/105@ и от 10 марта 2004 г. N 33-0-11/197@.
В письме МНС России от 4 июня 2004 г. N 33-0-11/364 «О применении контрольно-кассовых машин в такси» перечислены модели контрольно-кассовых машин, которые включены в Государственный реестр контрольно-кассовой техники для сферы услуг на автомобильном транспорте (в такси).

Привлечение к ответственности

Вступивший в силу с 1 июля 2002 г. Кодекс РФ об административных правонарушениях предусматривает ответственность за неприменение ККТ (ст. 14.5). При этом хозяйствующие субъекты полагали, что норма КоАП РФ расширительному толкованию не подлежит, привлекать к ответственности следует только за неприменение ККМ, а налоговые органы на практике привлекали к ответственности практически за любые отклонения от Правил применения ККМ. Судебная практика складывалась по-разному.
В связи с этим за период действия КоАП РФ у правоприменителей возникли вопросы о возможности и правомерности привлечения к ответственности:
в случае использования неисправной ККМ (в том числе при отсутствии пломбы; без фискальной (контрольной) памяти;
пробития чека с указанием суммы менее уплаченной покупателем (клиентом);
в случае использования при расчетах незарегистрированной ККМ; использование ККМ, не включенной в Государственный реестр контрольно-кассовых машин, используемых на территории Российской Федерации, и др.
В связи с возникающими в судебной практике вопросами и в целях обеспечения единообразных подходов к их разрешению Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ постановлением от 31 июля 2003 г. N 16 «О некоторых вопросах практики применения административной ответственности, предусмотренной ст. 14.5 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, за неприменение контрольно-кассовых машин» дал арбитражным судам следующие разъяснения.
В силу ст. 14.5 КоАП РФ продажа товаров (выполнение работ, оказание услуг) в организациях, осуществляющих реализацию товаров, выполняющих работы либо оказывающих услуги, а равно индивидуальными предпринимателями без применения в установленных Законом случаях ККМ влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 15 до 20 МРОТ; на должностных лиц — от 30 до 40 МРОТ; на юридических лиц — от 300 до 400 МРОТ.
В целях соблюдения этого порядка в данном случае организацией и индивидуальным предпринимателем должны исполняться положения Федерального закона N 54-ФЗ, а также требования, касающиеся качественных и технических характеристик ККТ, и иные условия, определенные Правительством РФ на основании п. 1 ст. 4 указанного Закона.
С учетом изложенного под неприменением ККМ следует понимать:
фактическое неиспользование контрольно-кассового аппарата (в том числе по причине его отсутствия);
использование ККМ, не зарегистрированной в налоговых органах (обязательность такой регистрации установлена ст. 4 и 5 Федерального закона N 54-ФЗ);
использование ККМ, не включенной в Государственный реестр (соответствующее требование установлено п. 1 ст. 3 этого Закона).
На основании п. 5 ст. 3 в случае исключения из названного Государственного реестра ранее применявшихся моделей контрольно-кассовых машин их дальнейшая эксплуатация осуществляется до истечения нормативного срока их амортизации;
использование ККМ без фискальной (контрольной) памяти, с фискальной памятью в нефискальном режиме или с вышедшим из строя блоком фискальной памяти (соответствующее требование установлено ст. 4 Федерального закона N 54-ФЗ);
использование ККМ, у которой пломба отсутствует либо имеет повреждение, свидетельствующее о возможности доступа к фискальной памяти (наличие на контрольно-кассовой машине пломбы центра технического обслуживания в силу ст. 4 и 5 является обязательным условием, допускающим ККМ к применению);
пробитие ККМ чека с указанием суммы менее уплаченной покупателем (клиентом).
В соответствии со ст. 1 Федерального закона N 54-ФЗ в настоящее время наряду с ККМ, оснащенными фискальной памятью, при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт допускается применение электронно-вычислительных машин, в том числе персональных, а также программно-технических комплексов.
В связи с этим судам необходимо учитывать, что в случае использования организацией или индивидуальным предпринимателем вместо ККМ иных указанных в данном Законе видов ККТ названные лица не могут быть привлечены к ответственности за неприменение контрольно-кассовой машины.
Статьей 2 Федерального закона N 54-ФЗ (п. 1) на всех юридических лиц и индивидуальных предпринимателей возложена обязанность при осуществлении наличных денежных расчетов применять ККТ независимо от того, кто и в каких целях совершает покупки (заказывает услуги).
Поэтому судам следует иметь в виду, что ККМ подлежат применению и в тех случаях, когда наличные денежные расчеты осуществлялись с индивидуальным предпринимателем или организацией (покупателем, клиентом).
Согласно п. 2 ст. 2 Закона организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством РФ, могут осуществлять наличные денежные расчеты без применения ККТ в случае оказания услуг населению при условии выдачи им соответствующих бланков строгой отчетности. Порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также порядок их учета, хранения и уничтожения устанавливаются Правительством РФ.
Поскольку в силу приведенной нормы неприменение ККТ допускается лишь при условии выдачи клиентам документов строгой отчетности, то в случае невыдачи указанных документов соответствующие юридические лица и индивидуальные предприниматели несут ответственность за осуществление наличных денежных расчетов без применения ККМ.
До момента издания Правительством РФ указанных нормативных правовых актов использование организациями и индивидуальными предпринимателями приравниваемых к чекам документов строгой отчетности по формам, утвержденным Министерством финансов РФ по согласованию с Государственной межведомственной экспертной комиссией по контрольно-кассовым машинам, не является основанием для возложения на них ответственности за неприменение ККМ.
Кроме того, как прямо указано в п. 2 ст. 2 Федерального закона N 54-ФЗ, предусмотренное данной нормой правило действует только в случае оказания услуг населению, т.е. гражданам, в том числе имеющим статус индивидуального предпринимателя.
Пунктом 3 ст. 2 данного Закона предусмотрен перечень видов деятельности, при осуществлении которых организации и индивидуальные предприниматели в силу специфики своей деятельности либо особенностей своего местонахождения вправе производить наличные денежные расчеты без применения ККТ и без выдачи бланков строгой отчетности.
Поэтому с момента вступления в силу Федерального закона N 54-ФЗ, т.е. с 27 июня 2003 г., не подлежит применению Перечень отдельных категорий предприятий, которые в силу специфики своей деятельности либо особенностей местонахождения могут осуществлять денежные расчеты с населением без применения ККМ.
Рассматривая дела об оспаривании решений административных органов о привлечении к административной ответственности за неприменение ККМ при продаже гражданам алкогольной и спиртосодержащей продукции, судам необходимо иметь в виду, что указанное нарушение влечет применение ответственности, предусмотренной ст. 14., а не ч. 3 ст. 14.16 КоАП РФ.
В соответствии с примечанием к ст. 2.4 КоАП РФ лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, несут административную ответственность как должностные лица, если законом не установлено иное. Оценивая правомерность применения к индивидуальным предпринимателям административной ответственности, установленной ст. 14.5 КоАП РФ, судам следует исходить из того, что поскольку данной статьей не определено иное, то названные субъекты несут ответственность, предусмотренную для должностных лиц.
При рассмотрении дел об оспаривании решений административных органов о привлечении к административной ответственности судам необходимо руководствоваться общим правилом, закрепленным в ст. 4.5 КоАП РФ, в соответствии с которым постановление о назначении административного наказания за продажу товаров (выполнение работ, оказание услуг) без применения ККМ не может быть вынесено по истечении двух месяцев со дня совершения соответствующего правонарушения.

Т.А. Гусева,
адвокат Орловской областной коллегии адвокатов,
доцент кафедры гражданского права и процесса
Орловского государственного технического университета,
кандидат юридических наук, специалист по гражданскому праву

«Право и экономика», N 10, октябрь 2004 г.